Zur Bewältigung der COVID-19-Pandemie wurden zahlreiche Maßnahmen neu eingeführt. Der nachfolgende Artikel soll einen Überblick über die Bilanzierung sowie die Nicht-Notwendigkeit der Bildung latenter Steuern iZm der Investitionsprämie geben.
Bei der Investitionsprämie handelt es sich um einen echten bedingt rückzahlbaren Investitionszuschuss der öffentlichen Hand, welcher unter die Leitlinien der AFRAC-Stellungnahme 6 „Zuschüsse im öffentlichen Sektor (UGB)“ subsumiert werden kann. Die Investitionsprämie ist zu bilanzieren, wenn die sachlichen Voraussetzungen für die Gewährung der Prämie zum Abschlussstichtag erfüllt sind. Zu den sachlichen Voraussetzungen zählen nach § 2 Abs. 1 InvPrG:
- Investitionen in abnutzbares Anlagevermögen, für die erste Maßnahmen zwischen dem 1.8.2020 und 28.2.2021 gesetzt werden;
- Einhaltung des Durchführungszeitraumes bis 28.2.2022 (bzw. bis 28.2.2024 bei einem Investitionsvolumen > 20 Mio Euro) sowie Bezahlung;
- Abrechnung innerhalb von 3 Monaten nach der letzten Inbetriebnahme und Bezahlung.
Die sachlichen Voraussetzungen sind somit frühestens mit Abschluss der zu fördernden Investition (durch Inbetriebnahme) und deren Bezahlung (unbeschadet üblicher Haftrücklässe) innerhalb des zutreffenden Durchführungszeitraumes erfüllt (vgl. Permanschlager/Lehner: Investitionsprämie Neu, DJA 4/2020, S. 112ff). Die AFRAC-Fachinformation COVID-19 sieht hingegen in der Inbetriebnahme der zu aktivierenden Investition, der Bezahlung bzw Abrechnung sowie der Bestätigung des Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers oder Bilanzbuchhalters keine wesentliche sachliche Voraussetzung für den Ansatz, allerdings sind diese bei der Bewertung der Forderung der Investitionsprämie zu berücksichtigen (vgl. AFRAC-Fachinformation COVID-19, Stand Dezember 2020).
Der Ausweis der Investitionsprämie kann wahlweise nach der Brutto- oder Nettomethode erfolgen (unter Beachtung des Stetigkeitsprinzips des § 201 Abs. 2 Z 1 UGB).
- Bei der Bruttomethode wird der Investitionszuschuss ohne Berührung der Gewinn- und Verlustrechnung bilanzverlängernd in einem eigenen Post nach dem Eigenkapital eingestellt. Die Auflösung des Investitionszuschusses wird mit der Nutzungsdauer des Anlagegegenstandes synchron aufgelöst. Die Auflösung der Investitionsprämie kann in der Gewinn- und Verlustrechnung entweder im Posten „Übrige betriebliche Erträge“ oder als offener Korrekturposten zu den Abschreibungen ausgewiesen werden.
- Bei der Nettomethode kürzt die Investitionsprämie unmittelbar die Anschaffungskosten, sodass es zu einem gekürzten Zugang im Anlagevermögen respektive Anlagespiegel und einer entsprechenden Reduktion der Abschreibungen führt.
Gemäß AFRAC-Stellungnahme 6 Rz 26 sind im Anhang eine Aufgliederung der Investitionszuschüsse nach den einzelnen Posten des Anlagevermögens sowie die Entwicklung während des Geschäftsjahres darzustellen.
Hinzuweisen ist darauf, dass bei Ausscheiden eines geförderten Vermögensgegenstandes vor Ablauf der 3-Jahres-Frist grundsätzlich eine Rückzahlungspflicht besteht. Im Jahresabschluss ist diese Verpflichtung als Verbindlichkeit zu bilanzieren. Die noch nicht erfolgswirksam erfasste Investitionsprämie ist in die Verbindlichkeiten umzugliedern (bei Anwendung der Bruttomethode) bzw. ab diesem Zeitpunkt als Verbindlichkeit auszuweisen (bei Anwendung der Nettomethode) und die bereits erfolgswirksam aufgelöste Quote als Aufwand zu erfassen.
Nach § 124 b Z 365 EstG stellt die COVID-19-Investitionsprämie keine steuerliche Betriebseinnahme dar und ist daher nicht ertragssteuerbar. Die unternehmensrechtliche Auflösung der Investitionsprämie führt daher zu einem Abzug im Rahmen der steuerlichen Mehr-Weniger-Rechnung (vgl. Permanschlager/Lehner: Investitionsprämie Neu, DJA 4/2020, S. 112ff).
Gemäß § 198 Abs. 9 UGB müssen grundsätzlich latente Steuern auf Differenzen zwischen den unternehmensrechtlichen und steuerrechtlichen Wertansätzen von Vermögensgegenständen, Rückstellungen Verbindlichkeiten und Rechnungsabgrenzungsposten gebildet werden, wenn sich diese in späteren Geschäftsjahren voraussichtlich abbauen. § 198 Abs. 10 Z 1- 3 UGB sieht jedoch davon 3 Ausnahmen vor:
- Differenzen aus dem erstmaligen Ansatz eines Geschäfts(Firmen-)werts;
- Differenzen aus dem erstmaligen Ansatz eines Vermögenswerts oder einer Schuld bei einem Geschäftsvorfall der
- keine Umgründung iSd § 202 abs. 2 UGB oder Übernahme iSd § 203 Abs. 5 UGB ist und
- zum Zeitpunkt des Geschäftsvorfalls weder das bilanzielle Ergebnis vor Steuern noch das zu versteuernde Ergebnis (den steuerlichen Verlust) beeinflusst;
- auf Differenzen iVm Anteilen an Tochterunternehmen, assoziierten Unternehmen oder Gemeinschaftsunternehmen iSd § 262 UGB, wenn das Mutterunternehmen in der Lage ist, den zeitlichen Verlauf der Auflösung der temporären Differenzen zu steuern, und es wahrscheinlich ist, dass sich die temporäre Differenz in absehbarer Zeit nicht auflösen wird.
Wie oben dargestellt führt die Investitionsprämie idR zu einer Divergenz zwischen Unternehmens- und Steuerrecht, sodass grundsätzlich eine latente Steuer gemäß § 198 Abs. 9 UGB zu bilden wäre. Bei diesen Differenzen handelt es sich jedoch um Unterschiede im erstmaligen Ansatz der Anschaffungskosten, sodass die Ausnahmebestimmung des § 198 Abs. 10 Z 2 UGB angewandt werden kann und daher keine latenten Steuern zu bilden sind (vgl. Steiner/Steiner: Corona-Maßnahmen und latente Steuern, DJA 4/2020, S. 124f).