Für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2020 beginnen, ist aufgrund § 6 Z 2 lit. a EStG 1988 idF COVID-19-StMG eine pauschale Wertberichtigung von Forderungen sowie eine pauschale Rückstellung gemäß § 9 Abs. 3 EStG idF COVID-19-StMG jeweils unter den Voraussetzungen des § 201 Abs. 2 Z 7 UGB idF BGBl. I Nr. 22/2015 zulässig (Inkrafttretensregelung des § 124b Z 372 EStG gilt es zu beachten).
§ 201 Abs. 2 Z 7 UGB normiert, dass wenn die Bestimmung eines Wertes nur auf Basis von Schätzungen möglich ist, so müssen diese auf einer umsichtigen Beurteilung beruhen. Liegen statistisch ermittelbare Erfahrungswerte aus gleich gelagerten Sachverhalten vor, so sind diese zu berücksichtigen.
Pauschale Wertberichtigung
Aufgrund von § 6 Z 2 lit. a EStG 1988 idF COVID-19-StMG ist eine pauschale Wertberichtigung von Forderungen unter den Voraussetzungen des § 201 Abs. 2 Z 7 UGB idF BGBl. I Nr. 22/2015 zulässig. Die Bestimmung eines Wertes, die nur auf Basis von Schätzungen möglich ist, muss auf einer umsichtigen Beurteilung beruhen (Grundsatz der verlässlichen Schätzung). Liegen jedoch statistisch ermittelbare Erfahrungswerte aus gleich gelagerten Sachverhalten vor, sind diese gemäß § 201 Abs. 2 Z 7 UGB bei der umsichtigen Beurteilung zu berücksichtigen (zB statistisch ermittelte Ausfallswahrscheinlichkeiten), dh sie müssen in die Schätzung einfließen. Nach § 201 Abs. 2 Z 7 UGB sind Schätzungen stets nach dem bestmöglichen Verfahren vorzunehmen. Von einer „umsichtigen Beurteilung“ im Sinne des § 201 Abs. 2 Z 7 UGB ist im Lichte von Erwägungsgrund 22 der Bilanzrichtlinie insbesondere auszugehen, wenn Schätzungen die aktuellsten verfügbaren Angaben umfassen, auf einer vorsichtigen Bewertung beruhen sowie auf einer objektiven Grundlage ermittelt werden; Erfahrungen aus vergleichbaren Geschäftsfällen sind dabei ergänzend zu berücksichtigen (vgl. Wartungserlass Entwurf EStR Rz 2373).
Einzelwertberichtigungen von Forderungen sind ab 1.1.2021 – unabhängig von der Zulässigkeit einer pauschalen Wertberichtigung (siehe dazu Wartungserlass Entwurf EStR Rz 2373) – steuerlich dann anzuerkennen, wenn zum Bilanzstichtag konkrete Risken bestehen, die einzelnen Forderungen zugerechnet werden können (zB Nichteinhalten einer Ratenvereinbarung, vorübergehende oder dauernde Einstellung von Kreditrückzahlungen, Überziehen eines Kreditrahmens ohne entsprechende Vereinbarung, sonstiges vertragswidriges Verhalten, schlechte Vermögens- und Liquiditätslage des Schuldners, Währungsverlust). Es müssen somit am Bilanzstichtag Umstände vorliegen, nach denen damit zu rechnen ist, dass bestimmte Forderungen nicht mit dem vollen Nennbetrag eingehen werden. Das konkrete Forderungsrisiko orientiert sich daher ausschließlich an der individuellen Bonität des Schuldners oder an besonderen Absprachen zwischen Gläubiger und Schuldner in Zusammenhang mit dem Forderungseingang (zB betr. Skonti).
Pauschale Rückstellung
Die Zulässigkeit der Bildung pauschaler Rückstellungen ist an deren unternehmensrechtliche Zulässigkeit geknüpft: Gemäß § 201 Abs. 2 Z 7 UGB muss die Bestimmung eines Wertes, die nur auf Basis von Schätzungen möglich ist, auf einer umsichtigen Beurteilung beruhen. Liegen jedoch statistisch ermittelbare Erfahrungswerte aus gleich gelagerten Sachverhalten vor, sind diese zu berücksichtigen.
Die Bildung von Verbindlichkeitsrückstellungen ist nicht mehr nur dann möglich, wenn im jeweiligen Einzelfall mit dem Vorliegen oder dem Entstehen einer Verbindlichkeit ernsthaft zu rechnen ist. Die Bildung von Verbindlichkeitsrückstellungen kann gemäß § 9 Abs. 3 EStG 1988 idF COVID-19- StMG nach den Voraussetzungen des § 201 Abs. 2 Z 7 UBG auch pauschal erfolgen. Danach muss der Ansatz von Pauschalrückstellungen auf einer umsichtigen Beurteilung (Schätzung) beruhen; liegen jedoch statistisch ermittelbare Erfahrungswerte aus gleich gelagerten Sachverhalten vor, sind diese zu berücksichtigen (vgl. Wartungserlass Entwurf EStR 3315).